第 六 章 固定资产
第一节 固定资产的确认和初始计量
一、固定资产的定义和确认条件
(一)固定资产的定义
固定资产,是指同时具有下列特征的有形资产:(1)为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的;(2)使用寿命超过一个会计年度。
(二)固定资产的确认条件
固定资产同时满足下列条件的,才能予以确认:
1.与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业;
2.该固定资产的成本能够可靠地计量。
固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益,适用不同折旧率或折旧方法的,应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。
备品备件和维修设备通常确认为存货,但某些备品备件和维修设备需要与相关固定资产组合发挥效用,例如民用航空运输企业的高价周转件,应当确认为固定资产。
二、固定资产的初始计量
固定资产应当按照成本进行初始计量。
固定资产的成本,是指企业购建某项固定资产达到预定可使用状态前所发生的一切合理、必要的支出。这些支出包括直接发生的价款、运杂费、包装费和安装成本等,也包括间接发生的,如应承担的借款利息、外币借款折算差额以及应分摊的其他间接费用。
对于特殊行业的特定固定资产,确定其初始入账成本时还应考虑弃置费用。
(一)外购固定资产
企业外购固定资产的成本,包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。外购固定资产分为购入不需要安装的固定资产和购入需要安装的固定资产两类。
1.购入不需要安装的固定资产
相关支出直接计入固定资产成本。
2.购入需要安装的固定资产
通过“在建工程”科目核算。
3.购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付(分期付款形式:未来支付的款项与现在购入固定资产价值之间是有差异的,存在一个相当于利息的问题),实质上具有融资性质的,固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额,应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销,摊销金额除满足借款费用资本化条件应当计入固定资产成本外,均应当在信用期间内确认为财务费用,计入当期损益。
【例题1】假定A公司2007年1月1日从C公司购入N型机器作为固定资产使用,该机器已收到,不需安装。购货合同约定,N型机器的总价款为2000万元,分3年支付, 2007年12月31日支付1000万元,2008年12月31日支付600万元, 2009年12月31日支付400万元。假定A公司3年期银行借款年利率为6%。
固定资产入账价值=1000/(1+6%)+600/(1+6%)2+400/(1+6%)3=1813.24万元 (未来现金流量,按一定折现率折现,现值=固定资产入账价值)
长期应付款入账价值=2000万元
未确认融资费用=2000-1813.24=186.76万元
借:固定资产 1813.24(本金)
未确认融资费用 186.76(差额,可看成是未来的利息:用来抵减长期应付款)
贷:长期应付款 2000(未来应付的本金和利息)
实际利率法:
每期利息=每期期初本金(期初账面价值)× 实际利率
每期未确认融资费用摊销(利息)=每期期初应付本金余额×实际利率
每期期初应付本金余额(摊余成本)=期初长期应付款余额-期初未确认融资费用余额
2007年12月31日
未确认融资费用摊销=1813.24×6%=108.79万元
也可以为(2000-186.76)×6%
借:财务费用 108.79
贷:未确认融资费用 108.79
借:长期应付款 1000
贷:银行存款 1000
2008年12月31日
未确认融资费用摊销=[(2000-1000)-(186.76-108.79)]×6%=55.32万元
也可以为[(1813.24+108.79)-1000]×6%
借:财务费用 55.32
贷:未确认融资费用 55.32
借:长期应付款 600
贷:银行存款 600
2009年12月31日
未确认融资费用摊销=186.76-108.79-55.32=22.65万元 最后一年*
借:财务费用 22.65
贷:未确认融资费用 22.65
借:长期应付款 400
贷:银行存款 400
教材P111【例6-3】
(二)自行建造固定资产
1.自营方式建造固定资产
企业通过自营方式建造的固定资产,其入账价值应当按照该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出确定。
工程完工后剩余的工程物资,如转作本企业库存材料的,按其实际成本或计划成本转作企业的库存材料。存在可抵扣增值税进项税额的,应按减去增值税进项税额后的实际成本或计划成本,转作企业的库存材料。
盘盈、盘亏、报废、毁损的工程物资,减去保险公司、过失人赔偿部分后的差额,工程项目尚未完工的,计入或冲减所建工程项目的成本;工程已经完工的,计入当期营业外收支。
工程达到预定可使用状态前因进行负荷联合试车所发生的净支出,计入工程成本。企业的在建工程项目在达到预定可使用状态前所取得的负荷联合试车过程中形成的、能够对外销售的产品,其发生的成本,计入在建工程成本,销售或转为库存商品时,按其实际销售收入或预计售价冲减工程成本。
在建工程发生单项或单位工程报废或毁损,减去残料价值和过失人或保险公司等赔款后的净损失,工程项目尚未达到预定可使用状态的,计入继续施工的工程成本;工程项目已达到预定可使用状态的,属于筹建期间的,计入管理费用,不属于筹建期间的,计入营业外支出。如为非常原因造成的报废或毁损,或在建工程项目全部报废或毁损,应将其净损失直接计入当期营业外支出。
所建造的固定资产已达到预定可使用状态,但尚未办理竣工决算的,应当自达到预定可使用状态之日起,根据工程预算、造价或者工程实际成本等,按估计价值转入固定资产,并按有关计提固定资产折旧的规定,计提固定资产折旧。待办理了竣工决算手续后再作调整。
2.出包方式建造固定资产
采用出包工程方式的企业,按照应支付的工程价款等计量。设备安装工程,按照所安装设备的价值、工程安装费用、工程试运转等所发生的支出等确定工程成本。
(三)其他方式取得的固定资产
(四)存在弃置费用的固定资产
1.核电站核设施等的弃置和恢复环境等义务
2.石油天然气开采企业油气资产的弃置费用
对于这些特殊行业的特定固定资产,企业应当按照弃置费用的现值计入相关固定资产成本。
注意:一般工商企业的固定资产发生的报废清理费用,不属于弃置费用,应当在发生时作为固定资产处置费用处理。
【例题2】长江公司属于核电站发电企业,2007年1月1日正式建造完成并交付使用一座核电站核设施,全部成本为100 000万元,预计使用寿命为40年。据国家法律和行政法规、国际公约等规定,企业应承担的环境保护和生态恢复等义务。2007年1月1日预计40年后该核电站核设施的弃置时,将发生弃置费用10 000万元,且金额较大。在考虑货币的时间价值和相关期间通货膨胀等因素确定的折现率为5%。
固定资产入账的金额=100 000+10 000/(1+5%)40=101 420.46万元
借:固定资产 101 420.46
贷:在建工程 100 000
预计负债 1 420.46
教材P114【例6-4】
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